会计师事务所审计报告(精选5篇)

  • 会计师事务所审计报告(精选5篇)已关闭评论
  • A+
所属分类:文学
摘要

2.1993年4月1日后不得再发生上述行为。已取得资格的事务所对其他事务所在1993年4月1日后出具的各类专业报告进行的复审或确认一律无效。 3.已取得资格的事务所在从事证券业务时,必须委派本所(不包括未取…

会计师事务所审计报告(精选5篇)

会计师事务所审计报告范文第1篇

 最近我们发现,有些企业在编制公开发行股票申请材料的过程中,先聘请未取得从事证券业务资格的会计师事务所(以下简称事务所)进行审计、验资和盈利预测,然后请有资格的事务所复审并出具报告。而某些已取得从事证券业务资格的事务所在执行证券业务时,不严格执行有关法规、制度的规定,不尽勤勉尽责义务;一些有资格的事务所在接受证券业务委托后,不派具备从事证券业务资格的注册会计师到实地查验,而是让其尚未取得从事证券业务资格的分支机构代为查验后进行复审,并以自己的名义出具各类专业报告;一些有资格的事务所擅自为其他事务所出具的专业报告进行复审确认,甚至出现“卖牌子”的现象。为保证上市公司申请文件的质量,严格执行注册会计师的专业准则;同时考虑到在主管部门实施从事证券业务的资格确认制度之前,某些企业为申请公开发行股票,已聘请了一些事务所进行审计、验资和盈利预测工作,现做如下规定:

 1.1993年4月1日前,已聘请无资格的事务所和人员完成初步审计、验资、盈利预测的申请公开发行股票的公司,或已聘请一家有资格的事务所从事审计与资产评估两项业务的公司,可以再请一家有资格的事务所进行补充工作后,由其出具有关专业报告。

 2.1993年4月1日后不得再发生上述行为。已取得资格的事务所对其他事务所在1993年4月1日后出具的各类专业报告进行的复审或确认一律无效。

 3.已取得资格的事务所在从事证券业务时,必须委派本所(不包括未取得资格的分所)业务骨干和辅助人员按照专业准则的要求到现场查验。出具的各专业报告必须由具备从事证券业务资格的主办注册会计师签字,并由其承担相应的法律责任。

 4.除特大型企业的审计、验资或盈利预测工作可由两家或两家以上有资格的事务所合作完成外,一般企业的证券业务应由一家有资格的事务所独立完成。

 5.有资格的事务所在从事证券业务时,可聘请其他事务所协助其完成部分工作,或替其他机构培训部分专业人员。但该事务所必须独立完成重要查验程序及全部项目中60%以上的工作量,并对出具的报告承担全部责任。

会计师事务所审计报告范文第2篇

近几年来国内外接连不断地发生上市公司和会计师事务所合谋造假的财务欺诈事件,我国和其他世界各国会计、审计理论界从各个方面对这些事件发生的原因及解决措施等进行了大量的研究。笔者认为,会计师事务所作为市场经济参与主体中的一个理性经济人,其所做出的一切行为(包括合谋造假行为)在很大程度上受到经济利益因素的影响和制约,所以,本文拟从经济学的视角来分析会计师事务所和上市公司合谋造假行为的深层原因,以期为制定防范和治理这一行为的措施提供理论基础。

我国企业按其股票是否在证券交易所上市交易可分为上市公司和非上市公司,鉴于上市公司是我国最主要的微观经济主体,其对我国经济和证券市场的健康持续发展的影响最大,所以本文的研究范围限定为上市公司审计产品市场上的审计合谋行为。因此,下文所说的审计产品均指上市公司审计产品,会计师事务所均指具有从事证券、期货相关业务资格的会计师事务所。

二、审计产品(即审计报告)的特性

1.审计产品具有同质性。市场上的消费品和生产要素产品生产厂商为了使自己的产品区别于其它厂商,往往会在产品外观、产品功能和产品质量等方面增加投入和创新,从而造成各个厂商生产的产品之间具有差异性。然而,审计产品(审计报告)却不同,它们具有法定的标准格式,不论被审计企业的大小,也不论会计师事务所的著名与否,只要会计师事务所提供的审计产品(审计报告)属与同种审计意见类型,其都具有相同的格式和措辞,具有明显的同质性。

2.审计产品的质量具有内隐性。市场上的消费品和生产要素产品生产厂商在原材料、人工、研发等方面的高投入和创新,最终会以产品的高质量、优美外观、多功能和新颖等方面表现出来。然而,审计产品(审计报告)却不同,无论参与项目审计的成员的素质和水平有多高,花费的时间和成本有多高,收集的审计证据有多充分、适当,作为审计产品的审计报告本身无法表现出会计师事务所的高投入和审计产品的高质量。

3.审计产品具有法定性和强制性。市场上的商品大都是在消费者的需求下由厂商自发生产制造的。而对于审计产品而言则不同,会计师事务所在什么情形下、应该向谁提供审计报告,什么样的企业必须提供审计报告等一系列规定表明审计产品具有很强的法定性和强制性。

4.审计产品的购买者和预期使用者的不一致性。市场上的商品购买者基本上同时也是商品的拥有者和预期使用者,消费者购买商品的目的是为了满足自身的某种需求。然而,审计产品(审计报告)却不同,由于作为审计产品的审计报告的预期使用者很多并且具有不确定性(特别是对于上市公司),所以不可能由预期使用者来为审计业务支付审计费用(即购买审计产品),而只能由被审计企业(上市公司)支付审计费,这样就必然会造成审计产品的购买者(上市公司)与预期使用者(例如股东、债权人、监管机构、潜在投资人、证券分析师、社会公众等)不一致。

5.审计产品是一种公共物品。市场上的商品大都是一种“私人物品”,这些私人物品具有排他性和竞用性的特点,也就是,只有对商品支付价格的人才能够使用该商品,并且,如果某人已经使用了某个商品,则其他人就不能再同时使用该商品。然而,审计产品(审计报告)却是一种公共物品,它不具有排他性和竞用性的特点,也就是,无法排除一些预期使用者“不支付便使用”,并且,增加一个预期使用者使用审计报告不会影响原有预期使用者对审计报告的使用。

6.审计产品质量的不易检验性。市场上销售的各种商品经过一段时间的使用,将会由于质量低劣原因而提前报废或者发生质量事故等,从而使消费者以后不再购买该企业生产的产品。而审计产品却不同,除非由于会计师事务所违法违规而被吊销经营审计业务许可证或者被终止,否则该会计师事务所出具的审计报告将一直是符合法定要求的合格产品,在此之前并无法从审计产品(审计报告)本身提前发现该审计产品的质量问题。

三、审计产品供求关系对审计合谋造假的影响分析

(一)审计产品的供给方分析

审计产品的供给方是会计师事务所。经济学家指出:在长期,一个不以利润最大化为目标的企业终将被市场竞争所淘汰。所以,会计师事务所作为市场经济参与主体的一员,与其他产品生产厂商一样,也是以实现利润最大化作为其竞争生存的基本准则。然而,会计师事务所要实现利润最大化就必须向其客户(指审计报告的购买者,而非预期使用者)提供满足其客户需求的优质服务。

(二)审计产品的需求方分析

审计产品的需求方为审计报告的预期使用者。责任方(即上市公司管理层)可能是审计报告的预期使用者之一,但责任方不是唯一的预期使用者。预期使用者还包括股东、债权人、监管机构、潜在投资人、证券分析师、社会公众等。可见,审计报告的预期使用者很多,且不易识别。然而,值得注意的是,这些预期使用者对审计报告的质量要求可能会有所不同。上市公司的债权人、监管机构、潜在投资人、证券分析师、社会公众等审计报告的预期使用者无论在什么情况下都希望会计师事务所和注册会计师能够独立、客观、公正地出具审计报告和发表审计意见,即要求审计报告应具有真实性、准确性和完整性。

然而,责任方(即上市公司管理层)和上市公司的现有股东这两类审计报告的预期使用者可能会因企业的不同情况而对审计报告的质量有不同的要求。当作为审计客户的上市公司是一个财务状况良好、经营业绩优良、成长性高的知名上市公司时,该上市公司的管理层为了向其委托人(上市公司的现有股东)和其他会计信息和审计报告的预期使用者表明其已履行了职责,并取得了良好经营和管理效果,这时该上市公司的管理层就希望所聘请的会计师事务所是一个规模大、知名度高的会计师事务所,以增加其财务报表的可信度。相类似地,该上市公司的现有股东为了增加上市公司的债权人、监管机构、潜在投资人、证券分析师、社会公众等会计信息和审计报告的预期使用者对公司已取得的真实良好经营业绩的可信度,从而增加潜在投资者对该公司股票的需求,最终增加企业价值和股东财富,这些上市公司的现有股东也会希望聘请一个规模大、知名度高的会计师事务所为其提供审计鉴证服务。在这种情况下,规模大、知名度高的会计师事务所在这些上市公司客户群中就会很有竞争优势和市场。

现考虑与之相反的另一种情况,当作为审计客户的上市公司是一个财务状况不好、经营业绩差(甚至亏损)、成长性低的上市公司时,该上市公司的管理层为了向其委托人(上市公司的现有股东)和其他会计信息和审计报告的预期使用者掩盖其没有履行好职责和取得的差的经营和管理效果,这时该上市公司的管理层就会希望聘请的会计师事务所是一个规模和知名度都很一般的并且能够为其虚假财务报表出具虚假审计报告的会计师事务所。同理,这类上市公司的现有股东为了向债权人、监管机构、潜在投资人、证券分析师、社会公众等会计信息和审计报告的预期使用者掩盖公司很差的经营业绩,以增加潜在投资者对该公司股票的需求,并在适当时机将股票以高价卖出,以达到获利和转移风险的目的,这时这些上市公司的现有股东也会希望聘请一个规模和知名度都很一般的并且能够为其虚假财务报表出具虚假审计报告的会计师事务所为其提供审计鉴证服务。在这种情况下,规模和知名度都很一般并且愿意出具虚假审计报告的会计师事务所在这类上市公司客户群中就会有市场。

那么为什么像原“五大”之一的安达信这么大、知名度如此高的会计师事务所也会发生与安然、世通等世界知名大公司合谋造假行为呢?究其原因有多方面。现从经济学的角度来分析。笔者认为,发生这种现象的根本原因就在于,安然、世通等世界知名大公司是安达信会计师事务所的审计产品(审计报告)的购买者,如上文所述,根据经济学的观点,会计师事务所要实现利润最大化就必须向其客户(审计报告的购买者,而非预期使用者)提供满足其客户需求的“优质”服务。这时,当客户(审计报告的购买者)基于自身利益的某种考虑,需要粉饰公司的财务状况、虚增公司的经营业绩时,它们就会要求会计师事务所为其提供符合其需要的审计产品,即为其虚假财务报告出具虚假的审计报告。以“使客户满意为宗旨”的会计师事务所在害怕失去客户这一上帝的担忧下,并在权衡各种利弊与得失后,就很可能会作出合谋造假的决定。这时,会计师事务所早已不顾审计报告的其他预期使用者(债权人、监管机构、潜在投资人、证券分析师、社会公众等)对审计报告的独立、客观、公正的要求。因为,潜在投资人、社会公众等这些审计报告的预期使用者不是审计产品(审计报告)的购买者,他们不能给会计师事务所带来直接的经济利益和收入。

四、审计产品市场的竞争状况对审计合谋造假的影响分析

根据经济学中关于各种竞争市场类型的划分条件,审计产品市场具有以下特:1.在审计产品市场中存在大量的会计师事务所提供审计产品(审计报告);2.各个会计师事务所提供的审计产品(审计报告)差别不大,都同样具有法律效力;3.单个会计师事务所对审计收费的控制程度很小;4.会计师事务所进入或退出审计产品市场比较容易。鉴于以上分析,笔者认为,当前的审计产品市场接近于垄断竞争市场。

在垄断竞争市场上,会计师事务所之间既可以采取价格竞争,也可以采取非价格竞争。就价格竞争而言,它虽然能使一部分会计师事务所得到好处,但从长期来看,价格竞争会导致审计产品价格(审计收费)持续下降,最终使整个审计行业的会计师事务所的利润消失。因此,非价格竞争便成为垄断竞争会计师事务所普遍采取的另一种竞争方式。

在垄断竞争市场上,由于每一个会计师事务所提供的审计产品(审计报告)本身具有完全相同的格式和措辞,因此都是完全同质的。所以,垄断竞争会计师事务所往往只能通过提供其他增值服务(例如,提供管理建议书和税收筹划等)或者满足审计客户的“特殊需求”(例如,合谋造假、出具虚假审计报告)等手段,来扩大自己审计产品的市场份额,这就是非价格竞争。当然,垄断竞争会计师事务所进行非价格竞争,仍然是为了获得最大的利润。当会计师事务所进行上述非价格竞争所增加的总收益大于由此花费的总成本或者由此承担的合谋造假风险时,会计师事务所就会进行这种非价格竞争,由此就产生了审计合谋造假行为。

五、审计产品市场中的信息不对称对审计合谋的影响分析

在审计产品市场中,审计产品提供者(会计师事务所)作为上市公司的审计机构,其必然在有关企业的财务状况和经营业绩是否真实、财务报告是否虚假等信息占有方面处于优势地位,而除管理层以外的审计产品(审计报告)其他预期使用者作为“外部人”却处于劣势地位,因此,二者之间存在着明显的信息不对称。又由于审计产品提供者(会计师事务所)和除管理层以外的审计产品(审计报告)其他预期使用者双方各自的利益和目标不同,审计产品的提供者(会计师事务所)不可能完全按照除管理层以外的审计产品(审计报告)其他预期使用者的意图和要求提供审计产品(审计报告),可见,二者之间的利益冲突是审计合谋造假发生的直接动因。而双方信息不对称,使得审计产品提供者(会计师事务所)有机会进行危害除管理层以外的审计产品(审计报告)其他预期使用者的利益而增加自已利益的行为,即审计合谋造假行为。因此,审计产品提供者与除管理层以外的审计产品其他预期使用者之间存在的信息不对称会导致劣质审计产品(虚假审计报告)驱逐优质审计产品,最终造成审计合谋造假行为的普遍存在。

六、结论

会计师事务所审计报告范文第3篇

一、透明度报告的内涵与制度背景

“透明度报告”(transparency report)是欧盟范围内负责公众利益实体审计的法定审计师(statutory auditors)定期公开披露的一类报告,其依据是欧盟议会和理事会于2006年5月17日颁布的《关于法定审计的第八号指令》(以下简称第八号指令)第40款。第八号指令要求25个成员国采取措施提高法定审计师的透明度,规定法定审计师必须在每个财务年度结束后的3个月内在其网站上公布年度透明度报告。法定审计师披露的年度透明度报告类似于上市公司的年度财务报告,只是其包含了更多的非财务信息,特别是有助于投资者评价审计师提供高质量审计服务的动机与能力的信息,包括法律与所有权结构、治理结构、内部质量控制、独立性、合伙人薪酬政策等。

透明度报告制度实际上是审计师信息的强制公开披露制度。长期以来,有关事务所的架构、程序和财务状况等方面的信息一直鲜有公开披露(罗伯特・霍奇金森,2006)。这一状况使得会计师事务所成为一个极不透明的“黑箱”,社会各界无从了解其经营和财务状况,客观上助长了审计师的机会主义行为,提高了审计失败的发生概率。21世纪初爆发的一系列大公司会计丑闻和审计失败案例,使得各国普遍加强了对于审计师的外部监管。然而,过分重视事后调查与惩戒的监管模式运行效果并不理想,安达信会计师事务所的倒闭更是带来了未曾预料的经济后果,包括“四大”市场势力的进一步增强,上市公司审计师选择范围的进一步缩小等。这些事实开始使社会各界逐渐认识到,审计师监管的目标应侧重于审计失败的预防,引人类似上市公司的信息披露制度,提高审计师的透明度,被认为可以提高监管的有效性,同时也有利于审计质量的提高和投资者利益的保护。

根据欧盟第八号指令,各成员国必须在2008年6月29日之前采纳该法令。如今,负责公众利益实体审计的会计师事务所年度透明度报告已成为欧盟大多数成员国的法定要求。英国政府和职业界在实施该制度方面非常积极,并在审计师透明度制度建立与实施方面走在世界前列。2003年1月,英国政府成立的“会计与审计协调小组”最终报告,建议审计师自愿披露有助于社会公众决策的关键性信息,这一建议得到了英国最大的12家会计师事务所的响应。在欧盟第八号指令正式生效之前,毕马威(KPMG)、均富(GrantThornton)的英国成员所均在2005年就开始自愿透明度报告。2008年4月,英国财务报告理事会(FRC)了《2008年法定审计师(透明度)实施办法》,要求英国负责公共利益实体审计的会计师事务所必须在2008年4月6日及该日以后开始的每个财务年度结束后的3个月内透明度报告,并规定了编制透明度报告的具体要求。英国监管机构和行业自律团体为了确保会计师信息披露的可靠性与可比性,还制定了《审计质量框架》(FRC,2008)、《审计盈利能力披露的自愿准则》(CCAB,2009)等信息披露规则与标准。目前,欧盟(含英国)、美国、加拿大、日本等国的监管机构已经或正在修改其监管规定,要求审计师全面提高其信息透明度(IOSCO,2009)。

二、会计师事务所透明度报告的理论依据

信息不对称阻碍了资本市场中资源的有效配置,而管理者向投资者披露信息对于缓解信息问题(information problem)和问题(agency problem)发挥着重要作用(Healy and Palepu,2001)。证券资格事务所为上市公司信息披露的可信度提供了独立保证,因此有助于提高上市公司的透明度,保护投资者的利益。正如管理层和投资者之间存在信息不对称一样,审计师和投资者之间也存在着信息不对称。由于会计师事务所并不需要遵循信息公开披露的强制要求,审计师和投资者之间的信息不对称事实上更加严重。这种信息不对称一方面使得股东大会、审计委员会难以作出最优的审计师选择决策,另一方面则助长了审计师的机会主义行为,导致审计质量下降。要求证券资格事务所透明度报告,提供投资者和其他利益相关者关注的信息,是一种直接缓解审计师与投资者之间信息不对称的机制,对于维护投资者利益、促进资本市场资源配置功能的有效发挥有着重大意义。

从审计师选择的角度来看,证券资格事务所透明度报告的具有以下作用:第一,透明度报告能够使公司的股东大会或审计委员会更好地评价审计师以合理成本提供高质量审计服务的动机和能力,从而使其能够切实行使法律赋予的审计师选聘权;第二,由具有信息优势的一方向处于信息劣势的一方提供信息,可以节约信息生成和披露的成本,审计师公开透明度报告,可以降低股东或独立董事的信息搜集成本,并扩大其选择空间;第三,审计师透明度报告,使得对审计师进行质量评级成为可能,而这无疑将大大降低审计师聘任出现“逆向选择”的概率;第四,审计师在透明度报告中包括财务信息在内的充足信息,有助于审计行业的潜在进入者准确评估行业的盈利能力和风险,有助于吸引更多的从业者,扩大审计服务的有效供给,降低审计收费水平,这对于投资者而言无疑也是有利的。

从审计质量控制的角度来看,要求审计师披露审计执行过程及其结果的某些关键性信息,可以帮助监管者、投资者等更好地评价已经完成的审计项目的质量,从而约束审计师的机会主义行为。例如,要求审计师披露其重要客户名单及相应的审计收费信息,投资者可以推断审计师相对于特定客户的经济依赖性,并进而判断审计师的独立性强弱及业务质量高低。又如,通过披露合伙人的薪酬政策,特别是与非审计服务收入相关的薪酬政策,投资者可以了解合伙人是否会过分追求业务量的增长和非审计服务的机会,并因此削弱其审计质量。除此之外,信息的公开披露,有助于审计师规范内部管理、强化质量控制,还有利于监管机构对审计师进行分级分类监管,提高监管行动的及时性和有效性,这些都有利于防范审计师道德风险导致的重大审计失败。

三、“四大”英国成员所透明度报告分析与评价

其一,“四大”会计师事务所透明度报告概况。“四大”开始以透明度报告的形式公开披露内部关键信息主要得益于监管机构的推动。2005年9月,英国毕马威有限责任合伙事务所率先在年度报告中自愿披露了与欧盟第八号指令所要求披露的部分信息。2008年,“四大”在欧盟范围内的成员所均已在自愿基础上公布了单独的透明度报告。2009年,欧盟范围内的“四大”成员所年度透明度报告已属遵循法定强制要求,报告在格式和内容上进一步规范化。目

前,“四大”中除德勤外,均在其全球网站上公布全球网络(global network)的透明度报告,“四大”在欧盟范围的成员所则按照各自国家的要求分别披露单独的透明度报告,欧盟以外的成员所一般不单独透明度报告。2010年1月,德勤美国成员所率先了名为《通过透明度提高质量》的美国版透明度报告,首开“四大”在欧盟范围以外自愿公布透明度报告的先河。“四大”全球网络的透明度报告与其各国成员所的透明度报告在内容和格式上大同小异。本文选择了“四大”英国成员所的2009年度透明度报告作为具体分析对象,主要是基于以下考虑:第一,英国的审计师行业历史悠久,影响深远;第二,英国的审计师透明度制度起步较早,英国包括“四大”成员所在内的许多会计师事务所在2003年转型为有限责任合伙之后。就开始公布按照一般公认会计原则编制并经过审计的财务报表,因此可以认为英国证券资格事务所首先实现了财务信息的透明度;第三,英国的审计师信息透明度制度拥有较为明确、具体的披露规则;第四,“四大”英国成员所公布的透明度报告在质量上应属最高,具有代表性。

其二,“四大”英国成员所2009年透明度报告评析。由于英国FRC了《2008年法定审计师(透明度)实施办法》、《审计质量框架》等文件以规范透明度报告的编制,英国“四大”成员所的透明度报告在框架结构上基本上是相同的。其主体部分一般都包括:对于事务所法律结构和所有权的描述、对于事务所网络及其法律与结构安排的描述、对于事务所治理结构的描述、对于内部质量控制系统的描述及关于其运行有效性的声明、关于事务所最近一次接受外部监督的说明、对于独立性保证程序与实务的描述、职业继续教育情况描述、合伙人薪酬政策、公众利益实体(含上市公司)客户名单、财务信息等。表1对涉及的具体内容进行了概括。(1)“四大”2009年度的透明度报告值得学习和借鉴之处很多,归纳起来主要包括:第一,内容全面、充实,基本上实现了打开事务所“黑箱”,提高事务所透明度,缓解信息不对称,服务于投资者和监管者决策的目的;第二,报告以审计质量的维持与提高为主线,有助于投资者和监管者评价事务所提供高质量审计服务的动机和能力,报告中提供的内部质量控制、独立性保证政策与实务、合伙人薪酬政策、上市公司客户名单等信息,是得到广泛认可的、与审计质量评价密切相关的信息,也是利益相关者一直需要但难以获取的;第三,由于英国监管机构实行了与审计师透明度有关的信息披露规则,“四大”2009年度透明度报告具有基本相同的框架结构,所提供的信息具有一定的可比性;第四,“四大”透明度报告在一定程度上反映了各事务所的特色与优势,其区别主要体现在对于价值观、专业理念、技术方法、质量控制、财务信息的描述上,这些信息对于事务所采取差别化竞争策略应有助益;第五,“四大”透明度报告的表述方式比较灵活、生动,对于较为复杂的问题经常采用图表来辅助说明,报告整体设计精美,令人赏心悦目。(2)“四大”透明度报告的局限性,主要表现在:第一,“四大”透明度报告表现出明显“报喜不报忧”的偏向性,虽然用语平实,并无自我吹嘘之词,但显然回避了自身治理结构、质量控制、薪酬政策、人力资源政策等方面可能存在的问题,这反映出欧盟虽然实现了审计师关键信息的强制性披露,但并没有相关的机制保证信息的可靠性与相关性;第二,“四大”透明度报告的专业性很强,全篇充满了专业术语,不是相当精通审计的专业人士,很难对报告进行深入的分析和解读,也很难对依据透明度报告对“四大”的审计质量进行有效的区分,因此虽然“四大”透明度报告实现了向普通公众的公开,但究竟能够在多大程度上服务于投资者的决策还有待时间和事实的检验;第三,“四大”透明度报告中虽然包含了较多的事实与数据,但整体仍以定性描述为主,定量信息明显不足,这些信息的主观性较强,难以核实和比较,无法完全消除公众有关透明度报告会退化为“四大”营销和宣传工具的怀疑;第四,虽然欧盟和英国的监管机构对透明度报告的内容和格式进行了原则性的规定,但“四大”对于披露哪些信息和如何披露无疑具有较大的自和选择性,其结果必然是自身的优势和成就披露得多,劣势和问题有意回避,无关痛痒的信息披露得多,敏感性信息披露得少,“四大”在涉及合伙人薪酬政策的信息上惜墨如金,就是一个典型的例证,而这无疑会降低透明度报告的有用性。

四、透明度报告制度对于我国会计事务所的借鉴意义

早在2007年11月,中国注册会计师协会(以下简称中注协)就了《注册会计师和会计师事务所信息披露制度》,要求我国会计师事务所向中注协报送有关信息,并由中注协通过其行业管理信息平台公开。2008年1月中注协的《会计师事务所内部治理指南》第九章《信息沟通与披露》则要求我国会计师事务所自愿披露某些关键信息。因此,我国已经初步建立了事务所信息公开披露制度,但采取的模式与欧盟成员国不同,即我国的会计师事务所不是以在自己网站上透明度报告的形式进行信息披露,而是通过向监管机构报送信息并在统一的网络平台上的形式。值得注意的是,我国监管机构要求事务所披露的信息内容并不复杂,多属事实性、定量化的信息,信息报送和公布都采用统一格式的表格,审计师对于信息披露的内容和方式并没有多少选择余地。同时,对于投资者关注的与事务所治理结构、质量控制、独立性等方面的信息,我国目前还没有要求会计师事务所对外公开披露。

欧盟(特别是英国)在审计师透明度制度方面的经验可资借鉴,而“四大”英国合作所的透明度报告则可以作为我国会计师事务所在信息披露方面学习的对象。首先,我国可要求负责上市公司审计的会计师事务所披露年度报告,其年度报告应包含经过审计的财务报表和欧盟审计师透明度报告要求涵盖的内容。其次,由于审计质量是投资者和其他利益相关者的关注焦点,监管机构应要求审计师的信息披露围绕审计质量来进行,那些有助于使用者准确评价审计师提供高质量审计服务的动机和能力的信息,应纳入信息强制披露的范围。最后,鉴于信息披露过程中经常出现“报喜不报忧”的选择性披露,以及信息披露可能存在的信息不真实、不完整和不准确的问题,监管机构应建立审计师信息披露质量的保证机制,包括统一制定信息披露的规则和标准、要求审计师披露的信息必须经过其他审计师的审计方能公布、将审计师信息披露的质量纳入监管范围并对蓄意披露虚假和误导性信息、故意遗漏关键信息的审计师进行调查和惩戒等。

会计师事务所审计报告范文第4篇

论文摘要:本文分析了审计声誉与审计质量的关系,并且结合我国审计实务分析了我国审计市场的声誉价值及其对审计质量的影响。研究发现:审计声誉在我国审计市场没有经济价值,审计师可能没有建立高质量审计声誉的动机。

审计声誉与审计质量密切相关,审计师作为一个理性经济人,在提供审计服务时,必然会把审计声誉的经济价值作为提供审计质量决策的一个重要影响因素。

一、 审计质量

watts and zimmerman(1981)and deangelo(1981)给审计质量下了一个经典的定义。他们把审计过程简单二分为发现过程和报告过程。审计质量就定义为审计师发现客户会计信息系统中某一违约行为并且对已经发现的违约行为进行报告的联合概率。因此,审计质量可用公式写为:

审计质量=p(审计师发现违约|存在违约)×p(审计师报告违约|审计师发现违约)

第一个概率是在违约存在时,审计师发现违约的概率,这个概率依赖于审计师的努力程度、技能、能力等等,反映了审计师的专业胜任能力。第二个概率是审计师在发现违约时,他报告违约行为的概率。这个概率反映了审计独立性。这两个概率都必须非0,如果有任何一个概率为0。那么审计师就没有价值。如果审计师被预期为不会发现已经存在的违约或者不会报告任何已经发现的违约,则没有任何理由需要聘请审计师。

从上述审计质量的公式我们可以看出,公式的右边以发现和报告这两个审计程序来反映了审计工作的过程,而公司的左边以概率的形式反映了审计工作的结果,其概率的含义就是对于含有重大错报的财务报告,审计师不会发表标准无保留审计意见的概率。因此,watts and zimmerman(1981)and deangelo(1981)的定义确立了审计质量的分析标准:首先,一个重大的错报必须被发现,其次,被发现的错报必须对外披露。

二、 审计声誉与审计质量

声誉常指获得社会公众信任和赞美的程度,通常由知名度、美誉度和信任度构成。高质量审计的声誉则可以认为社会公众对会计师事务所的审计质量予以信任和赞美的程度。既然审计质量可以理解为审计师发现并报告客户财务报告错报的概率,如果一个会计师事务所想要获得高质量审计的声誉,他就必须提供高质量的审计服务,比如发现并且报告更多客户财务报告的错报。发现更多的财务报告错报信赖于审计师的专业胜任能力和投入的审计资源。如果想提供更好的专业胜任能力就必须聘用更为优秀的人才,更为优秀的人才也必然会要求更高的报酬,从而会增加审计成本。

在一定的专业胜任能力前提下,如果想发现更多的错报,审计师就必须寻求更多的审计证据,而审计证据又与审计成本成正比,更多的审计证据必然要求投入更多的审计资源进行审计,如更多的审计工作人员,更长的审计工作时间等等。

此外,发现更多的财务报告错报仅仅是审计质量的一个方面,高审计质量还要求审计师报告所发现的错报。但是,因为公司是财务报告的提供者却不是财务报告的消费者,而审计质量又表示审计师发现并报告所审计公司财务报告错报的概率,因此公司对审计服务的需求并不一定是对高质量审计服务的需求,也就是说公司可能不希望审计师报告所发现的客户财务报告中的重大错报。

但是,在审计师由所审计公司委托的情况下,如果审计师报告了客户财务报告中较多的错报,也就是说审计师保持较高的独立性,拒绝与管理者合作,这时,管理者就可能会解雇这个不合作的审计师,转向其它更为合作的审计师,此时,审计师就会失去与此客户相关的审计收入。

因此,审计声誉要求审计师提高审计质量,但是更高的审计质量对应更高的成本,这种成本包括更高的审计成本以及可能失去与客户相关的审计收入。

三、 我国审计市场声誉价值与审计质量

审计师之所以愿意承担高质量审计的成本,是因为高质量审计的声誉能带来更多的收益(更多的客户、更高的收费)以补偿其成本。

在西方国家,如果审计师提供的审计质量获得了社会公众的信任,那么他凭借高质量审计的声誉价值,可以拓展更多的客户资源或者提高审计收费。如在西方审计市场,国际四大会计师事务所凭借其卓越的审计声誉,占据了审计市场上的绝大部分市场份额,并且与非国际四大相比,收取了更高的审计费用。

但是,我国高质量审计的声誉价值可能不大。从审计收费来说,高质量的审计应当收取更多的审计费用,以体现优质优价的原则、弥补其增加的审计成本。审计的定价理论上也应遵循成本加成的原则,反映在审计收费的价格制定上则是各会计师事务所主要考虑自身的成本加上预期的利润就初步构成了产品的价格。

但是,以我国目前的审计收费现实来说,不管是监管部门还是企业都认为审计产品是一个无差异的产品,反映在价格理念上就是对于无差异的产品适用的是统一的收费标准,因此大多数城市的监管部门都曾经为会计师事务所制定了所谓的收费标准,该标准一般以资产或资本总额等等指标为参照,而很少考虑客户的复杂程度、审计风险等因素。

为此,笔者专门去查询了一下部分会计师事务所公布的审计收费标准,发现各地的会计师事务所公布的审计收费标准都是沿用以前各地物价局核定的审计收费标准,归纳起来大概有二种,一种是以资产规模的一定比率作为审计收费价格,一种是以审计人员的工作小时数来核定审计费用,其中又以资产规模的一定比率作为审计收费标准的占大多数;而笔者在走访实务中的审计人员和企业后发现,实际的审计市场竞争非常激烈,审计收费与上述规定的标准相比都打了很大折扣,并且会计师事务所与企业之间审计费用的商定往往依赖于个人的关系而不是会计师事务所供应的审计质量。

刘峰、张立民、雷科罗(2002)对中天勤会计师事务所被撤消以后的客户流向进行分析后发现,就连大名鼎鼎的国际五大会计师事务所在中国审计市场都没有显著收取更高的审计费用,除了长安汽车(有b股)以外,从中天勤事务所转向国际五大会计师事务所的审计收费水平和转向国内会计师事务所的审计收费水平没有显著差异。

因此,我们似乎可以认为在目前中国审计市场中,高质量审计并不能带来更高的审计收费,如果事务所执行更高质量的审计标准,那么对事务所来说,就意味着成本的增加和利润的减少,所以从审计收费的角度来说,高质量审计没有声誉价值。

如果说高质量的审计声誉不能体现在优质优价上,那么高质量审计的声誉能不能有助于会计师事务所获得更多的客户资源呢?

从我们国家目前的情况来看,答案明显是“不能”。李树华(2000)研究了我国审计市场独立性和会计师事务所市场份额的关系,发现独立性的提高与审计市场呈现出明显的背离关系,随着会计师事务所独立性的提高,其审计市场份额反而明显减少,“独立性高”成了会计师事务所获取客户资源的障碍。

审计师独立性越高,就越有可能报告他所发现的客户财务报告的错报,但是审计师的委托人是所审计的公司,如果审计师保持较高的审计质量标准,拒绝与所审计公司合作,那么谁愿意委托这种审计师呢?刘峰、张立民、雷科罗(2002)对原中天勤会计师事务所的客户流向进行分析时发现,客户对会计师事务所的选择与审计声誉无关,原中天勤的客户中有三分之二选择了审计声誉不高的本地事务所,而本地事务所的独立性更容易受到影响和干预;超过三分之一的客户选择了原签字会计师加盟的新事务所,即与其签字会计师“共进退”。这说明“人脉关系”而不是事务所的声誉,是影响上市公司事务所选择的重要因素。

总之,从事务所开拓客户资源来看,高质量审计的声誉没有价值,反而会妨碍审计师发展新的客户。

综上所述,在我们国家,如果审计师选择追求高质量审计的声誉,那么他不仅要面对审计业务利润的减少,还要面对客户的流失,并且审计声誉没有什么经济价值,它既不能帮助它开拓新的客户,又很难据此提高审计收费。此外,审计市场禁止广告宣传,高质量审计的声誉只能通过口碑相传这种形式建立起来,那么,就算是高质量审计的声誉具有经济价值,这种声誉的形成也将是一个极其漫长的过程,但是从长期来说,我们都将死去(凯恩斯,1935),在急功近利的今天,我国审计市场谁愿意去建立这未来经济利益遥遥不可及的审计声誉呢?因此,国内审计市场审计质量普遍较低的现状也就不足为奇了!

参考文献:

1.李树华. 2000. 审计独立性的提高与审计市场的背离. 上海三联书店

2.刘峰,张立民,雷科罗. 2002. 我国审计市场制度安排与审计质量需求. 会计研究,第12期

3.凯恩斯. 1935. 就业利息和货币通论(徐毓桐译). 商务印书馆

在西方国家,如果审计师提供的审计质量获得了社会公众的信任,那么他凭借高质量审计的声誉价值,可以拓展更多的客户资源或者提高审计收费。如在西方审计市场,国际四大会计师事务所凭借其卓越的审计声誉,占据了审计市场上的绝大部分市场份额,并且与非国际四大相比,收取了更高的审计费用。

但是,我国高质量审计的声誉价值可能不大。从审计收费来说,高质量的审计应当收取更多的审计费用,以体现优质优价的原则、弥补其增加的审计成本。审计的定价理论上也应遵循成本加成的原则,反映在审计收费的价格制定上则是各会计师事务所主要考虑自身的成本加上预期的利润就初步构成了产品的价格。

但是,以我国目前的审计收费现实来说,不管是监管部门还是企业都认为审计产品是一个无差异的产品,反映在价格理念上就是对于无差异的产品适用的是统一的收费标准,因此大多数城市的监管部门都曾经为会计师事务所制定了所谓的收费标准,该标准一般以资产或资本总额等等指标为参照,而很少考虑客户的复杂程度、审计风险等因素。

为此,笔者专门去查询了一下部分会计师事务所公布的审计收费标准,发现各地的会计师事务所公布的审计收费标准都是沿用以前各地物价局核定的审计收费标准,归纳起来大概有二种,一种是以资产规模的一定比率作为审计收费价格,一种是以审计人员的工作小时数来核定审计费用,其中又以资产规模的一定比率作为审计收费标准的占大多数;而笔者在走访实务中的审计人员和企业后发现,实际的审计市场竞争非常激烈,审计收费与上述规定的标准相比都打了很大折扣,并且会计师事务所与企业之间审计费用的商定往往依赖于个人的关系而不是会计师事务所供应的审计质量。

刘峰、张立民、雷科罗(2002)对中天勤会计师事务所被撤消以后的客户流向进行分析后发现,就连大名鼎鼎的国际五大会计师事务所在中国审计市场都没有显著收取更高的审计费用,除了长安汽车(有b股)以外,从中天勤事务所转向国际五大会计师事务所的审计收费水平和转向国内会计师事务所的审计收费水平没有显著差异。

因此,我们似乎可以认为在目前中国审计市场中,高质量审计并不能带来更高的审计收费,如果事务所执行更高质量的审计标准,那么对事务所来说,就意味着成本的增加和利润的减少,所以从审计收费的角度来说,高质量审计没有声誉价值。

如果说高质量的审计声誉不能体现在优质优价上,那么高质量审计的声誉能不能有助于会计师事务所获得更多的客户资源呢?

从我们国家目前的情况来看,答案明显是“不能”。李树华(2000)研究了我国审计市场独立性和会计师事务所市场份额的关系,发现独立性的提高与审计市场呈现出明显的背离关系,随着会计师事务所独立性的提高,其审计市场份额反而明显减少,“独立性高”成了会计师事务所获取客户资源的障碍。

审计师独立性越高,就越有可能报告他所发现的客户财务报告的错报,但是审计师的委托人是所审计的公司,如果审计师保持较高的审计质量标准,拒绝与所审计公司合作,那么谁愿意委托这种审计师呢?刘峰、张立民、雷科罗(2002)对原中天勤会计师事务所的客户流向进行分析时发现,客户对会计师事务所的选择与审计声誉无关,原中天勤的客户中有三分之二选择了审计声誉不高的本地事务所,而本地事务所的独立性更容易受到影响和干预;超过三分之一的客户选择了原签字会计师加盟的新事务所,即与其签字会计师“共进退”。这说明“人脉关系”而不是事务所的声誉,是影响上市公司事务所选择的重要因素。

总之,从事务所开拓客户资源来看,高质量审计的声誉没有价值,反而会妨碍审计师发展新的客户。

综上所述,在我们国家,如果审计师选择追求高质量审计的声誉,那么他不仅要面对审计业务利润的减少,还要面对客户的流失,并且审计声誉没有什么经济价值,它既不能帮助它开拓新的客户,又很难据此提高审计收费。此外,审计市场禁止广告宣传,高质量审计的声誉只能通过口碑相传这种形式建立起来,那么,就算是高质量审计的声誉具有经济价值,这种声誉的形成也将是一个极其漫长的过程,但是从长期来说,我们都将死去(凯恩斯,1935),在急功近利的今天,我国审计市场谁愿意去建立这未来经济利益遥遥不可及的审计声誉呢?因此,国内审计市场审计质量普遍较低的现状也就不足为奇了!

参考文献:

1.李树华. 2000. 审计独立性的提高与审计市场的背离. 上海三联书店

会计师事务所审计报告范文第5篇

关键词:新旧审计准则 对比 分析

为适应我国市场经济发展要求,与国际审计惯例趋同,2006年2月15日,我国财政部了四十八项中国注册会计师执业准则(简称注册会计师审计准则,也即新审计准则)。中国注册会计师执业准则体系自2007年1月1日起在中国境内会计师事务所施行。笔者拟通过新审计准则与旧审计准则(即原中国独立审计准则)对比分析,从而更加深入地理解新审计准则,以利于新审计准则施行目标的实现。

(一)

旧的审计准则分为三个层次:第一层次的名称为中国注册会计师独立审计基本准则;第二层次的名称分别为中国注册会计师独立审计具体准则和中国注册会计师独立审计实务公告;第三层次的名称为中国注册会计师独立审计执业规范指南。可见,旧审计准则名称中均署有“独立”二字。而且它们的编号均从第一号开始进行连续编号,是按准则的先后时间进行排列的,前后两个准则之间并没有必然的联系。至于质量控制准则,它是一个单独的基本准则,名称为中国注册会计师质量控制基本准则,与独立审计基本准则的层次是一致的。

新的注册会计师执业准则中,鉴证业务准则分为两个层次:第一层次的名称为中国注册会计师鉴证业务基本准则,简称为鉴证业务基本准则;第二层次的名称分别为中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则和中国注册会计师其他鉴证业务准则,分别简称为审计准则、审阅准则和其他业务准则。

与旧的审计准则不同的是,新的审计准则名称前面没有“独立”两个字,直接以中国注册会计师审计准则来命名。这样命名一是比较简洁,“独立性”是所有审计业务的本质要求,不是区别注册会计师审计、政府审计和内部审计的根本特征;二是国际趋同的需要,无论是国际审计与鉴证准则理事会,还是世界其他国家和地区,针对注册会计师行业制定的审计准则均称为审计准则,审计准则名称没有使用“独立”措辞。相关服务准则的名称为中国注册会计师相关服务准则,简称为服务准则。质量控制准则名称为会计师事务所质量控制准则,简称为质量控制准则。此外,为了克服旧准则按时间顺序编号,前后两个准则之间无必然联系带来的弊端,新的执业准则采取会计科目编号原理进行编号。新的执业准则编号为四位数,第一位数代表大类,第二位数代表小类,第三位数代表明细类。

(二)

旧的审计准则体系由以下三个部分组成:独立审计基本准则、独立审计具体准则与独立审计实务公告、独立审计执业规范指南三个层次。相关的还有三个基本准则:中国注册会计师质量控制基本准则,中国注册会计师职业道德基本准则和中国注册会计师职业后续教育基本准则。

为了适应注册会计师业务多元化的需要,新的准则体系将改进为中国注册会计师执业准则体系,这个体系包括鉴证业务准则和相关服务准则两个板块的准则体系。新的执业准则体系内容更广泛,不仅包括审计准则,还包括审阅准则和其他鉴证业务准则、相关服务准则及会计师事务所质量控制准则。其构成图如下:

新准则体系具体内容为:

1.鉴证业务准则。由审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则构成,通称为鉴证业务准则。我国鉴证业务准则体系分为两个层次:第一层次为鉴证业务基本准则:第二个层次为审计准则,审阅准则和其他鉴证业务准则,其中审计准则又包括六类,即一般原则与责任、风险评估与风险应对,审计证据,利用其他主体的工作,审计结论与报告的特殊领域。

2.相关服务准则。相关服务准则是用来规范注册会计师代编会计报表、执行商定程序、管理咨询、税务咨询和其他服务。由于其业务性质属于、咨询服务,注册会计师不提供任何程度的保证。

3.质量控制准则。质量控制准则适用于会计师事务所及其人员对财务信息审计和审阅,其他鉴证业务以及相关服务的质量控制,是对会计师事务所及其人员提出的质量控制政策和程序的要求。

由于中国注册会计师职业道德基本准则和中国注册会计师职业后续教育基本准则不属于行业技术性规范,因此没有纳入职业准则体系。

新准则体系与旧准则体系比较,它显示出以下4个显著的特点:1.体现与国际审计准则的趋同要求。新审计准则体系由鉴证业务准则和相关服务准则两个板块组成,几乎涵盖了国际审计准则的所有项目。在审计准则的内容上,充分采用了国际审计准则所有的基本原则和核心程序,在审计目标与原则,风险的评估与应付,审计证据的获取和分析,审计结论的形式和报告,以及注册会计师执业责任的设定等所有重大方面,与国际审计准则保持一致。2.满足了新形势下注册会计师的执业需求。体系完备,内容丰富的新审计准则体系,涵盖了注册会计师执行业务的各个环节或方面,适应了注册会计师执行业务多元化的需要,为规范注册会计师执业活动,保障执业质量,提供了科学的标准体系和全方位的指导。3.突出了维护公众利益的行业宗旨。新审计准则体系立足维护公众利益的宗旨,充分研究和分析了新形势下资本市场发展和注册会计师执业实践面临的挑战与困难,强化了注册会计师的执业责任,细化了对注册会计师指示和防范市场风险的指导。新审计准则要求注册会计师强化审计的独立性,保持应有的执业谨慎态度,遵守执业道德规范,切实贯彻风险导向审计理念,提高识别和应付市场风险的能力,更加积极地承担对财务报表舞弊的发现责任。4.增强了审计准则的易理解和可操作性。新审计准则体系在体现国际趋同要求的同时,在写作体例,文字表达等方面针对中国文化、思维和表达的习惯,做了必要改进,便于注册会计师行业会员正确理解和运用,也便于行业与社会公众的交流和沟通。

(三)

我国过去的审计模式基本上为制度基础审计,其旧审计准则都是围绕制度基础审计进行的。审计风险的模式为:审计风险一固有风险×控制风险×检查风险。固有风险和控制风险称为“客户风险”,它们直接受被审计单位的内部控制及其有关经营管理活动等情况的影响,注册会计师不能改变,只能评估或评价。从理论上看该模型并无不妥,但实务操作难度很大。其审计程序一般为:(1)了解内部控制制度;(2)执行控制测试;(3)执行实质性测试。其中,第一类程序和第三类程序在每次会计报表审计时都必须执行,

而第三类审计程序可以选择执行。

新审计准则体现的是风险导向审计。在新的审计准则中,审计风险取决于重大错报和检查风险,审计风险是两者的综合风险,即审计风险=重大错报风险×检查风险。改变后的上述审计风险模型,要求注册会计师必须了解被审计单位及其环境(包括内部控制制度),以充分识别和评估会计报表重大错报风险,并针对评估的重大错报风险设计和实施控制测试与实质性测试程序。具体来说,新审计准则的重大变化主要体现在以下5个方面:(1)注册会计师应加强对被审计单位及其环境的了解。注册会计师实施程序是为了更广泛和更深入地了解被审计单位及其环境的各个方面,包括了解被审计单位的内部控制制度。(2)为了实现评估重大错报风险目的所实施的审计程序称为风险评估程序,新审计准则要求注册会计师在审计的所有阶段实施风险评估程序。注册会计师应当将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域联系起来,实施更为严格的风险评估程序,而不能直接将风险设定为高水平。(3)注册会计师应当将识别和评估的风险与实施的审计程序挂钩。在设计和实施进一步审计程序(控制测试和实质性测试)时,注册会计师应当将审计程序的性质、时间和范围与识别、评估的风险相联系。(4)注册会计师应针对重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性测试程序。无论评估的重大错报风险的结果如何,注册会计师均应当针对重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性测试程序。(5)注册会计师应当将识别、评估和应对风险的关键程序形成审计工作记录,以保证执业质量,明确执业责任。

所述表明,新审计准则体系将注册会计师审计模式由制度基础审计改变为风险导向审计,迎合高度风险社会的需要,是现代审计方法的最新发展,必将对我国现代审计发展产生重大的影响。

(四)

新审计报告准则与旧审计报告准则相比,新审计报告准则在形式与内容上主要有以下几个方面的变化。

1.关于审计报告概念的变化

(1)新审计报告准则完善了审计报告的定义。旧审计报告准则中,审计报告的定义只是对被审计单位的年度会计报表发表审计意见,另外在附则中规定注册会计师执行中期或多期会计报表发表审计意见。新审计报告准则的规定,审计报告是指注册会计师根据中国注册会计师审计准则的规定,在实施审计工作的基础上对被审计单位会计报表发表意见的书面文件。新审计报告准则对审计报告定义的修订,使注册会计师对中期或多期会计报表实施审计的工作得到了规范。因此,新审计报告准则的适用范围得到扩展,即由对被审单位年度会计报表发表审计意见扩展到对被审单位中期或多期会计报表发表审计意见。(2)新审计报告准则首次正式使用了标准审计报告、非标准审计报告和非无保留意见的审计报告三个关于审计报告的新概念。根据新审计报告准则的规定,当注册会计师出具无保留意见的审计报告不附加说明段、强调事项段或任何饰用语时,该报告称为标准审计报告;非标准审计报告是指标准审计报告以外的其他审计报告,包括带强调事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告;非无保留意见的审计报告包括保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告。可见,新审计报告准则使审计报告在形式上发生了较大的变化。

2.关于审计意见形成基础的变化

旧审计报告准则规定“注册会计师应当复核与评价由审计证据得出的结论,以作为对会计报表发表意见的基础”,新审计报告准则修改为“注册会计师应当评价根据审计证据得出的结论,以作为对会计报表发表意见的基础”,并将相关内容单列为一章,分别从以下三个方面规定了对注册会计师形成审计意见的具体要求:首先,注册会计师对被审计单位会计报表发表审计意见时,要求根据已获取的审计证据评价是否已对会计报表整体不存在重大错报获取合理保证。其次,注册会计师在评价被审计单位会计报表的合法性时,要求考虑会计政策选择与运用的恰当性,管理层作出会计估计的合理性,会计报表反映的信息特性和会计报表信息披露的充分性等具体内容。最后,注册会计师评价被审计单位会计报表的公允性时,要求考虑管理层调整后的会计报表与注册会计师对被审计单位及其环境了解的一致性、会计报表列报结构和内容的合理性、会计报表反映交易或事项的真实性等具体内容。

3.关于管理层与注册会计师的责任的变化

旧审计报告准则规定“会计报表的编制是被审计单位管理当局的责任,注册会计师的责任是在实施审计工作的基础上对会计报表发表意见”。新审计报告准则将上述规定从引言段中分离出来并进行了补充,分别单列为审计报告中管理层的责任段和注册会计师的责任段,更加明晰了被审计单位管理当局对会计报表的责任和注册会计师的审计责任。在管理层责任段中,新审计报告准则明确了被审计单位管理当局的责任是要按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务会计报表,具体包括与会计报表编制相关的内部控制的设计,实施和维护的有效性,会计政策选择与运用的恰当性以及所做会计估计的合理性等责任。在注册会计师责任段中,新审计报告准则明确了注册会计师的责任是要按照中国注册会计师审计准则的规定(含执业道德规范)执行审计工作,并在实施审计工作的基础上对会计报表发表审计意见,具体包括为获取必要的审计证据而设计,选择及实施审计程序的恰当性,所获取审计证据的充分性与适当性等。

4.关于非标准审计报告要求的改变

新审计报告准则将旧审计报告准则中审计报告的类型划分为标准审计报告和非标准审计报告两大类,并针对注册会计师出具非标准审计报告提出了更加详细的特殊要求,单独制定了一项准则予以规范。其主要内容是:(1)注册会计师在出具带强调事项段的无保留意见的审计报告时,强调事项应当同时符合“可能对会计报表产生重大影响,但被审计单位进行了恰当的会计处理,且在会计报表中作出充分披露”和“不影响注册会计师发表的审计意见”两个条件。另外,还专门定义了强调事项段中的不确定事项是指其结果依赖于未来行动或事项、不受被审计单位的直接控制但可能影响会计报表的事项。(2)当注册会计师与管理层在被审计单位会计政策的选用、会计估计的做出或会计报表的披露方面存在分歧或者审计规范受到限制时,注册会计师认为上述情况对会计报表的影响是重大的或可能是重大的,其应当出具保留意见、否定意见或无法表示意见等非无保留意见的审计报告。同时,新审计报告准则还特别明确了审计报告的说明段是指审计报告位于审计意见段之前用于描述注册会计师发表保留意见、否定意见或无法表示意见的段落。